“Recurso de hecho deducido por la actora en la causa Cooperativa de Provisión y Servicios de Comerciantes de Fru- tas, Hortalizas y Afines del Mercado San Miguel Limitada c

FALLO DE LA CORTE SUPREMA Buenos Aires, 6 de febrero de 2001. Vistos los autos: “Recurso de hecho deducido por la actora en la causa Cooperativa de Provisión y Servicios de Comerciantes de Fru- tas, Hortalizas y Afines del Mercado San Miguel Limitada c/ Munici- palidad de Salta”, para decidir sobre su procedencia. Considerando: Que esta Corte comparte los fundamentos y conclusiones del dic- tamen del señor Procurador General de la Nación, al que se remite en razón de brevedad. 107 DE JUSTICIA DE LA NACION 324 Por ello, se desestima la queja. Declárase perdido el depósito de fs. 1. Notifíquese y, oportunamente, archívese, previa devolución de los autos principales. JULIO S. NAZARENO — EDUARDO MOLINÉ O’CONNOR — CARLOS S. FAYT — AUGUSTO CÉSAR BELLUSCIO — ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI — ANTONIO BOGGIANO — GUILLERMO A. F. LÓPEZ — GUSTAVO A. BOSSERT — ADOLFO ROBERTO VÁZQUEZ. DAULIN SOCIEDAD ANONIMA V. DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA RECURSO EXTRAORDINARIO: Requisitos propios. Cuestión federal. Cuestiones fe- derales simples. Interpretación de las leyes federales. Leyes federales en general. Es formalmente admisible el recurso extraordinario si se encuentra controverti- da la inteligencia de una norma de carácter federal –art. 7 de la ley 23.549– y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa es contraria a las preten- siones que la recurrente sustenta en ella (art. 14, inc. 3º de la ley 48). RECURSO EXTRAORDINARIO: Requisitos propios. Cuestión federal. Generalidades. Encontrándose en discusión el alcance que corresponde asignar a normas de derecho federal, la Corte no se encuentra limitada en su decisión por los argu- mentos de las partes o del a quo, sino que le incumbe realizar una declaratoria sobre el punto disputado, según la interpretación que ella rectamente le otorga. IMPUESTO: Interpretación de normas impositivas. Es descalificable la sentencia que dejó sin efecto la sanción prevista en el art. 7º de la ley 23.549 ya que la circunstancia de que la obligación tributaria se deter- minara –sobre base presunta– no configura óbice alguno para aplicarla pues del texto de dicha norma surge claramente que no es exigible una conducta de ca- rácter doloso del contribuyente que deba ser acreditada por el organismo recau- dador. CONSTITUCION NACIONAL: Derechos y garantías. Defensa en juicio. Principios ge- nerales. En el campo del derecho represivo tributario rige el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio fundamental de que sólo 108 FALLOS DE LA CORTE SUPREMA 324 puede ser reprimido quien sea culpable, es decir aquel a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente. RESPONSABILIDAD PENAL. Si una persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de con- ducta que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por la legislación vi- gente. RECURSO EXTRAORDINARIO: Requisitos propios. Cuestiones no federales. Senten- cias arbitrarias. Procedencia del recurso. Falta de fundamentación suficiente. Es descalificable la sentencia que dejó sin efecto la sanción prevista por el art. 7º de la ley 23.549 si el a quo, al no fundar su conclusión en la concurrencia de alguna causal susceptible de eximir de responsabilidad a la actora, realizó una indebida interpretación de la norma federal en la que el fisco sustentó su dere- cho. DICTAMEN DEL PROCURADOR GENERAL Suprema Corte: – I – A fs. 336/339 de los autos principales (a los que se referirán las siguientes citas), la Sala III de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal modificó, en forma parcial, el pronunciamiento del Tribunal Fiscal de la Nación y, en consecuencia, mantuvo la determinación de oficio –sobre base presunta– realizada por la Dirección General Impositiva en relación a los siguientes im- puestos: a las ganancias (períodos fiscales 1987 y 1988); al valor agre- gado (períodos fiscales diciembre de 1986 a abril de 1988, ambos inclu- sive); sobre los capitales (años 1987 y 1988); y al ahorro obligatorio de los períodos 1988 y 1989 y, respecto de este último gravamen, revocó la sanción de pérdida del 50% del capital ahorrado y de los intereses ganados, por estimar que, al realizarse la determinación en forma pre- suntiva, no es posible juzgar la conducta del contribuyente con un cri- terio estricto, dada la naturaleza penal que posee la mencionada san- ción. 109 DE JUSTICIA DE LA NACION 324 – II – Disconforme, el Fisco Nacional interpuso el recurso extraordina- rio de fs. 346/349, cuya denegación origina esta presentación directa. Sostuvo que la revocación de la sanción relativa al ahorro obligatorio le causa gravamen irreparable y que constituye una decisión infun- dada. Afirmó que la pérdida del 50% del capital ahorrado y de los intere- ses correspondientes es un pena pecuniaria, contemplada en el art. 7º de la ley 23.549, cuya aplicación fue dispuesta por el Fisco Nacional al verificarse las circunstancias en ella previstas. Agregó que la norma no contiene párrafo alguno en el cual se juzgue la conducta observada por el contribuyente, sino que, únicamente, se establece una sanción como consecuencia inmediata de un incumplimiento. Por ello, sostuvo que si el a quo confirmó lo resuelto en cuanto al tributo, resulta contradictorio soslayar la aplicación de la sanción. En último término, expresó que la sentencia resulta arbitraria, puesto que la Cámara no exterioriza ni desarrolla el concepto de la naturaleza penal que le endilga a la sanción impuesta. – III – Considero que en el sub lite se halla en discusión la interpretación que cabe asignar a una norma de carácter federal (art. 7º de la ley 23.549) y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa es contraria a las pretensiones que la recurrente sustenta en ella, por lo cual estimo que el remedio federal fue mal denegado a fs. 370/380. – IV – En mi opinión, está fuera de debate en autos el carácter sanciona- torio que reviste la pérdida del derecho al reintegro de hasta el 50% del capital ingresado y de los intereses correspondientes, tal como lo dispuso el art. 7º del Título I, de la ley 23.549, en relación al ahorro obligatorio por ella establecido, para los períodos 1988 y 1989, si “el ahorro se constituyera a partir del primer día hábil del tercer mes siguiente a aquel en que opere el vencimiento de los plazos a que alude 110 FALLOS DE LA CORTE SUPREMA 324 el artículo anterior”. Tal naturaleza, por otro lado, fue reconocida por el propio Legislador en el art. 9º del dicho ordenamiento, al calificarla como “sanción” y establecer su mecanismo aplicativo, como las vías recursivas pertinentes. Y, en tanto no se ha calificado la conducta sub- jetiva del infractor ni se requiere la presencia de agravantes, tengo para mí que el tipo infraccional es simplemente culposo. Asimismo, conforme lo ha determinado V.E., no caben dudas sobre la naturaleza tributaria que tiene el empréstito forzoso establecido por las leyes 23.256 y 23.549, de acuerdo con la doctrina que surge de Fallos: 318:676 y 785 (entre otros). Por ende, el instituto bajo análisis debe ser enfocado a la luz de la jurisprudencia del Tribunal aplicable a las sanciones de carácter tributario. Con tales antecedentes, es preciso tener en cuenta que la determi- nación de oficio respecto de los gravámenes involucrados en el sub lite, sobre la cual reposa la imposición de la sanción en crisis, fue realizada mediante la llamada “estimación indiciaria” o determinación sobre base presunta, regulada por el art. 18 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y modi- ficaciones). A diferencia de la determinación sobre base cierta, implica un sistema razonable que el Legislador ha previsto para que utilice la Administración en los casos donde falta información directa e indubi- table referida al hecho imponible realizado por el contribuyente o a su magnitud, sea por insuficiencia de la documentación del contribuyen- te, o por resultar observable, o por ser éste contumaz en el incumpli- miento de los deberes de colaboración para con el Fisco, en punto a la determinación exacta de sus obligaciones fiscales y la medida de éstas. En el sub examine se ha utilizado una serie de presunciones para aplicarla a la determinación de los gravámenes ut supra referidos. En mi concepto, de una presunción del acaecimiento del hecho imponible no pude inferirse, al mismo tiempo y sin más, la existencia del tipo objetivo de una sanción. De lo contrario, la existencia de los elementos objetivos de los tipos penales se estarían basando en meras presuncio- nes, con inversión no sólo del mecanismo que sustenta el principio de inocencia, sino además, volviendo perverso al sistema fiscal de pre- sunciones y ficciones sobre el que se asienta buena parte del Derecho Tributario sustantivo. Tiene expresado el Tribunal que no cabe extender, al ámbito san- cionatorio tributario, el sistema de presunciones que la ley establece 111 DE JUSTICIA DE LA NACION 324 con el objeto de determinar la existencia y medida de la obligación tributaria (confr. arg. Fallos: 312:447, in re “Generoso Mazza y otro”), puesto que lo contrario conllevaría una violación del principio de lega- lidad (arts. 18 y 19 de la Constitución Nacional) ya que la ley 11.683 (aplicable supletoriamente al gravamen involucrado, conf. art. 29 de la ley 23.549) delimita, al ámbito tributario sustantivo, la aplicación del sistema de presunciones. Si bien V.E. ha expresado con posterioridad, en Fallos: 322:519, que la doctrina del precedente de Fallos: 312:447 se circunscribe a las infracciones que requieran una actividad dolosa tendiente a defrau- dar los intereses del Fisco, considero que tal tesitura no es admisible sin más, puesto que llevaría a aplicar, cuando existieran determina- ciones sobre base presunta, los tipos infraccionales culposos en forma cuasi automática, en contra de los elementales requisitos exigidos por los principios de legalida

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