“Banco de Mendoza

FALLO DE LA CORTE SUPREMA Buenos Aires, 8 de mayo de 2001. Vistos los autos: “Banco de Mendoza S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ Dirección General Impositiva”. Considerando: 1º) Que la Sala II de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, al revocar la sentencia de la an- terior instancia, hizo lugar a la demanda promovida por el Banco de Mendoza S.A. y, en consecuencia, resolvió declarar “la nulidad de la resolución 71/95 de la División Quebrantos Impositivos, en cuanto su- 1487 DE JUSTICIA DE LA NACION 324 bordinó el reconocimiento del crédito fiscal a una condición no conte- nida en la ley 24.073 y de la resolución del jefe del Departamento Téc- nico Legal de la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales... por la que no se hizo lugar al recurso de apelación deducido contra la mencionada resolución 71/95”, e igualmente “que el crédito fiscal reco- nocido por la resolución 71/95 está regido por la ley 24.073 y que no le son aplicables las modificaciones que al art. 30 de dicha ley introdujo la ley 24.463, razón por la cual los bonos por el crédito fiscal deberán anotarse como pide la actora” (fs. 140). 2º) Que el a quo puntualizó que la demandante había formulado en sede administrativa el pedido de reconocimiento del crédito fiscal –originado en la “transformación” de quebrantos impositivos– duran- te la vigencia de la ley 24.073. Particularmente, puso de relieve que esa ley no subordinaba la entrega de los títulos públicos –con los que debía cancelarse el crédito aludido– al cumplimiento de ninguna condición (fs. 137). Señaló que la modificación que la ley 24.463 introdujo en aquélla –al disponer, en lo que interesa, que los créditos fiscales se considera- rán deudas del Estado Nacional “...a partir del ejercicio fiscal en el que hubieran correspondido su deducción de ganancias sujeta a impuesto y hasta el importe imputable a cada ejercicio”–, entró en vigencia con posterioridad a la mencionada resolución 71/95 –por la que se reco- noció el crédito fiscal de la actora, aunque por un monto inferior al reclamado– y que cuando ésta se dictó, la mencionada ley 24.463 no tenía existencia jurídica como fuente formal del derecho porque aún no había sido publicada ni promulgada por el Poder Ejecutivo. Por lo tanto, juzgó que debía tenerse por no escrita la cláusula contenida en aquel acto administrativo, por la que se sujetó el recono- cimiento del derecho de la demandante al cumplimiento de las condi- ciones previstas en “un proyecto de ley, aun cuando éste hubiese sido sancionado por el Congreso de la Nación” (fs. 137 vta. cit.). 3º) Que, en ese orden de ideas, interpretó la alzada que la resolu- ción 71/95, en cuanto admitió el crédito fiscal de la actora, importó el reconocimiento de un derecho adquirido por ésta, e incorporado a su patrimonio, pues habían sido satisfechos todos los requisitos de forma y de fondo establecidos por el régimen jurídico que le era aplicable. En sustento de tal conclusión citó la jurisprudencia de esta Corte que es- 1488 FALLOS DE LA CORTE SUPREMA 324 tablece que “si bajo la vigencia de una ley el particular ha cumplido todos los actos y condiciones sustanciales y los requisitos formales pre- vistos en esa ley para ser titular de un determinado derecho, debe considerarse que hay un derecho adquirido aunque falte la declara- ción formal de una sentencia o de un acto administrativo, pues éstos sólo agregan el reconocimiento de ese derecho o el apoyo de la fuerza coactiva necesaria para que se haga efectivo” (fs. 138 vta.). 4º) Que, finalmente, llegó a la conclusión de que la existencia de un derecho adquirido impedía la aplicación retroactiva de la ley 24.463, pues ello implicaría la limitación de ese derecho. 5º) Que contra el pronunciamiento reseñado, la Dirección General Impositiva planteó el recurso ordinario de apelación, cuya proceden- cia formal fue declarada por este Tribunal al hacer lugar a la queja deducida por el ente recaudador (conf. resolución del 28 de abril de 1998, obrante a fs. 293/294). El memorial de agravios está agregado a fs. 299/309 vta. y su contestación a fs. 312/324. 6º) Que el recurrente afirma que la ley 24.073 –en concordancia con el régimen instaurado por la ley 23.982– tuvo por objeto que el Estado recaudase los ingresos fiscales inmediatamente y pagara las deudas en un plazo de hasta dieciséis años. A tal fin, aquella ley trans- formó en créditos fiscales a un porcentaje de los quebrantos acumula- dos por los contribuyentes y les dio el carácter de “deudas del Estado por causa o título anterior al 31 de marzo de 1991”; las cuales, al estar alcanzadas por la ley de consolidación, serían canceladas con bonos. Sostiene que si bien la ley 24.073 no fue suficientemente clara, “siem- pre llevó implícito que los créditos por compensación de quebrantos impositivos... sólo podían existir si el contribuyente con quebrantos tenía luego beneficios por los cuales debía tributar impuesto a las ga- nancias y no se hubiera operado la prescripción del crédito” (fs. 301). Aduce que la causa del derecho invocado por la actora radica en su condición de contribuyente, al que la ley del impuesto a las ganancias permitía compensar quebrantos con ganancias posteriores. En su con- cepto, el derecho de su contraparte no se originó en la ley 24.073, pues ésta “no hizo otra cosa que modificar la mecánica de la compensación dentro del régimen jurídico del impuesto a las ganancias, para ajus- tarse a lo dispuesto por la ley de consolidación” (fs. 301 vta.). En esa línea de argumentos, manifiesta que si el derecho a recibir los bonos es 1489 DE JUSTICIA DE LA NACION 324 considerado con abstracción de la existencia de futuros beneficios “se transformaría en un subsidio sin causa jurídica, lógica y ética” (fs. 301 vta.). Dice que no podría sostenerse que ésa haya sido la finalidad de la ley 24.073. Sostiene que una interpretación equivocada de esa nor- mativa posibilitó la absurda situación de que algunos contribuyentes recibieran los bonos sin que hubiesen tenido beneficios sujetos al im- puesto a las ganancias en los ejercicios posteriores, y que la ley 24.463 fue dictada para aclarar esa situación, fijando la correcta inteligencia del régimen instaurado por la ley 24.073 al reafirmar el sistema de compensación de quebrantos con utilidades de diferentes ejercicios. Por otra parte, se agravia de que la cámara se haya apartado de lo dispuesto por la ley 24.463, cuyas normas –en su concepto– regulan el caso de autos, sin haber declarado su inconstitucionalidad. Aduce, en tal sentido, que carece de relevancia que la actora haya formulado el pedido en sede administrativa antes del dictado de esa ley, pues ésta estableció con total claridad que sólo quedaban excluidos de sus dispo- siciones los contribuyentes que ya hubiesen recibido los bonos de con- solidación. Por otra parte, niega la existencia de un derecho adquirido en cabeza de la actora durante la vigencia del texto original de la ley 24.073 por cuanto –sin perjuicio del carácter aclaratorio que asigna a la ley 24.463– para ello era necesario llevar a cabo un proceso técnico de investigación y “a partir de él, una resolución constitutiva del crédi- to en cuestión” (fs. 308 vta.), que se integraba, según sostiene, con la entrega de los bonos. 7º) Que los agravios de la apelante ponen en tela de juicio la inter- pretación y aplicación de las leyes federales Nros. 24.073 y 24.463, motivo por el cual, de acuerdo con una reiterada doctrina, esta Corte no se encuentra limitada en el sub examine por los argumentos de las partes, ni por los aportados por la cámara, sino que le incumbe reali- zar una declaración sobre los puntos disputados según la interpreta- ción que ella rectamente les otorgue (Fallos: 310:2200; 314:529 y 1834; 318:74, entre muchos otros). En esas condiciones, más allá de la valo- ración que corresponda realizar en su oportunidad –entre otros extre- mos–, acerca de la conducta procesal asumida por la demandada, la circunstancia de que alguno de los planteos efectuados por dicha parte ante esta sede no fueron propuestos a la consideración de los jueces de las instancias anteriores, resulta irrelevante a los fines que aquí inte- resan. Por lo tanto, y al haber quedado suficientemente resguardado el derecho de defensa de la contraria –la cual tuvo oportunidad de 1490 FALLOS DE LA CORTE SUPREMA 324 rebatir tales razones al contestar el traslado del memorial de agravios (v. esp. fs. 319 y sgtes.)–, corresponde que las quejas de la recurrente sean examinadas con la amplitud que autorizan las potestades del Tribunal en las causas en que se debaten cuestiones de naturaleza federal. 8º) Que, ello sentado, corresponde puntualizar que en la base de la discusión que encierra el sub lite se encuentra planteado si la trans- formación de quebrantos impositivos en créditos fiscales prevista en la ley 24.073, en la proporción que allí se establece, ha sido condiciona- da a la circunstancia de que el contribuyente tuviese ganancias grava- das en los ejercicios posteriores contra las que hubiese podido imputar los quebrantos. Como se vio, la alzada dio respuesta negativa a dicho interrogan- te, pues elaboró su razonamiento sobre la premisa de que la mencio- nada ley no subordinó la entrega de los títulos públicos –destinados a cancelar los créditos aludidos–, al cumplimiento de ninguna condición (fs. 137 cit. y fs. 139 vta.). Coincidir con tal criterio, se anticipa, resulta inadmisible. 9º) Que, de acuerdo con una repetida doctrina del Tribunal, en materia de interpretación de leyes tributarias, la regla metodológica reconoce primacía a los textos de dichas leyes, a su espíritu y a los principios de la legislación especial. 10) Que el primer párrafo del art. 31 de la ley 24.073 dispone que: “Todos los quebrantos a que se refiere el art. 19 de la ley de impuesto a las ganancias, t.o. en 1986 y sus modificaciones, que a la fecha de vigencia de la presente ley no resultaran compensables o no h

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